“土地是财富之母，劳动是财富之父”。在现代社会中，房地产兼具资本、资产、商品和资源等多种属性，且价值庞大，必然成为各国财政之重要财源和税基。在现代税收体系中，房地产作为资本，在交易或经营过程中要缴纳与收入相关的所得税或资本利得税；作为商品，在其流转过程中要缴纳增值税、契税以及印花税等商品劳务税；在保有环节要缴纳财产税等；作为自然资源，要缴纳带有权利金和租金性质的资源税等。本文仅讨论房地产作为资产或财产缴纳的财产税，并聚焦于保有环节的一般财产税。按照经济合作与发展组织(OECD)对税收的分类，财产税包括两部分，保有环节的财产税和交易环节的财产税，前者被称为“一般财产税”。

世界各国的房地产税实践与本国历史文化、政治经济制度(尤其是土地财产制度)、经济社会发展阶段等因素密切相关，房地产税定位不同，税制要素设计相异，征管方式也各不相同。总体而言，各国房地产税的定位主要分为：筹集财政收入型、调节土地增值收益型以及房地产市场调控型三类。

筹集财政收入型房地产税的典型代表是美国及英联邦国家的房地产税，典型如美国、英国、加拿大等房地产税。这些国家开征房地产税主要受美国19世纪末期的知名社会活动家和经济学家亨利·乔治关于土地税收思想的影响。亨利·乔治认为，在土地私有制下，土地是造成贫富差距的主要根源，因而应利用税收手段，将土地溢价归公，并通过提供公共服务(公共产品)的方式让全体人民受益于土地溢价。

现代财政理论认为，房地产税是地方政府筹集财政收入的优良税基。首先，地方财政收入与公共服务的良好匹配性，地方公共服务好，房地产估值高，税基大，最能体现“辖区财政”所要求的“纳税与受益”的对应性；其次，不会引起地方之间的“税源竞争”，因房地产税不能移动，征收房地产税不会带来地方政府之间的税源竞争；第三，房地产税税基宽广、稳定，可为地方政府提供丰裕、稳定的财政收入。

在实践中，这类国家从筹集财政收入的角度扩展税基，即不但对土地征税还对地上建筑物进行征税，房地产税也成为欧美国家地方财政收入的重要来源。如2015年，美国有10个州的财产税收入占其自有收入的比重在37%以上，占比最高者(新罕布什尔州)达到65%以上。

调节土地增值收益型房地产税的典型代表是澳大利亚、新西兰以及德国等。该类型房产税的思想源于德国土地改革派领袖阿道夫·大马士革的土地改革思想，其也深受亨利·乔治的影响，但二者又有所区别。亨利·乔治强调土地税收多重功能，一是房地产税的双重红利功能，即满足公共服务支出需要的财政收入功能，并因此减少其他税收、进而减少对经济效率的影响；二是对土地价格的调控功能，土地税收可以打击投机行为，降低土地价格；三是对财富分配的调节功能。阿道夫·大马士革更强调通过税收对土地增值收益的再分配，也就是土地增值税，具体为，如果土地交易，则用资本利得类税种调节，如果土地保有，则利用土地保有类财产税调节。

基于此，调节土地增值收益类的房地产税通常仅对土地征税，且更强调利用税收将土地增值收益归公，而非将筹集财政收入、满足地方公共服务支出需要作为首要目标。

调控房地产市场型房地产税主要表现在东亚的韩国和日本。上述两国在原有房地产税收体系基础上，借鉴西方国家做法，开征了保有环节的房地产税，其主要目标在于与原有房地产税体系相配合，共同来调控房地产市场。

2004年前，韩国房地产保有环节税收对土地和建筑分别征税。土地保有税包括综合土地税、都市规划税及其综合土地税的附加税种(地方教育税和农渔村特别税)。建筑保有税包括财产税、都市规划税、共同设施税以及财产税的附加税种(地方教育税)。在此保有税收体系下，韩国房地产税负呈现出“轻保有、重交易”的税负格局，弊端较为明显，加之2000年以后韩国房地产价格飙升，2005年为调控房地产税、强化地方财政，韩国对房地产保有环节税制进行重大调整，即废除综合土地税，引入综合不动产税，将全国范围的不动产全部纳入其征税范围，形成了财产税与综合不动产税并存的二元房地产税体系，并将不动产保有税税基计算基础从原值改为评估值。之后2008年和2018年又对其进行了修改完善，如引入税收负担上限制度。

日本房地产市场调控体系始于1949年“夏普劝告”，为增强地方政府收入而将之前开征的若干税种整合为固定资产税，其征税对象包括括土地、房屋和折旧资产。之后为调控房地产市场，于1969年改革了房地产交易相关的税收。

此外，俄罗斯、保加利亚等转型国家的房地产税制度随着其土地私有化和经济市场化进程而逐渐建立，但税制差异较大，收入占比也较低，这类国家的房地产税收体系仍以流转税和所得税为主。

可以看出，各国房地产税的理论渊源与功能定位因其历史文化、土地等经济制度、经济社会发展的形势要求不同而有所差异。因此，立足中国基本现实，结合国际实践，中国房地产税的功能应定位于调控房地产市场和土地增值收益归公，该定位有其思想渊源、制度基础和当前经济社会发展之需要。

1903年，受亨利·乔治思想之影响，中国近代革命先行者孙中山先生提出了“平均地权”的思想，1905年对其具体含义进行阐述，即“文明之福祉，国民平等以享之。当改良社会经济组织，核定天下地价。其现有之地价，仍属原主所有；其革命后社会改良进步之增价，则归于国家，为国民所共享……敢于垄断以制国民之生命者，与众弃之。”从中可以看出，土地增值溢价归公是孙中山先生“平均地权”思想的应有、关键之义。

中国是社会主义公有制国家，国有土地归全民所有，政府以所有者身份分享土地增值溢价是其财产所有权的具体体现，政府通过在交易环节征收土地增值税、在保有环节征收房地产税来获取分享增值溢价。

房地产税提高了国民持有房地产的税收负担。一方面可以抑制国民持有不动产的意愿和倾向，减少需求，促进住宅居住属性而非投资属性的回归。另一方面，持有者为转嫁房地产税负担会将更多空置房投向住房租赁市场，增加供给，有利于住房租赁市场发展。

当然，调控房地产市场和土地增值溢价归公的功能非房地产税一税可承担，必须配合其他税种以及其他调控政策共同完成。

(作者为中国财政科学研究院公共收入研究中心副主任、博士生导师)

《中国新闻周刊》2021年第30期